Con la creazione dell’Unione doganale europea e l’abolizione delle frontiere tra gli Stati membri, i dazi non tassano più le merci che transitano nel territorio unionale, ma soltanto i beni provenienti da Paesi extracomunitari. I dazi doganali, pertanto, non costituiscono più un onere dovuto in corrispondenza del semplice superamento di un confine politico.
A seguito di una progressiva evoluzione degli scambi internazionali e delle regole che li disciplinano, l’obbligazione doganale sorge in corrispondenza di una fattispecie complessa, costituita non soltanto dal superamento dei confini politici dell’UE, ma anche dall’immissione in libera pratica delle merci provenienti da Paesi extra UE. Quest’ultima, in particolare, rappresenta la volontà di destinare, al circuito commerciale o all’uso finale interno, beni non unionali provenienti da Paesi terzi.
Per merci unionali si intendono i beni interamente ottenuti nel territorio doganale dell’Unione europea o introdotti da Paesi terzi e vincolati al regime di immissione in libera pratica (art. 5, n. 23, Cdu). Per merci non unionali (o extra UE), invece, si intendono i beni diversi da quelli unionali o che hanno perso la posizione doganale di merci unionali (art. 5, n. 24, Cdu).
La disciplina e la concreta determinazione dell’obbligazione doganale relativa a un prodotto estero sono oggetto della normativa comunitaria (art. 31 Tfue) e, in particolare, di regolamenti dell’Unione europea.
L’obbligazione doganale costituisce un obbligo di natura tributaria derivante dall’immissione in libera pratica nel circuito economico dell’Unione di merci non unionali, mentre l’oggetto dell’obbligazione doganale è rappresentato dai dazi all’importazione, considerato che l’Ue non applica dazi all’esportazione che potrebbero danneggiare le imprese europee.
Tra gli strumenti di pianificazione fiscale e doganale un ruolo centrale è svolto dal deposito doganale, un regime speciale che consente di “sospendere” la fiscalità doganale (dazi, Iva ed eventuali accise) per il tempo necessario a programmare la successiva destinazione dei beni esteri (ossia extra UE).
Il deposito doganale rappresenta la più importante eccezione alla regola secondo cui le merci non unionali, destinate al mercato dell’Unione europea oppure destinate al consumo privato all’interno del territorio doganale, devono essere vincolate al regime di immissione in libera pratica (art. 201, par. 3, Reg. UE 952/2013, Cdu).
Nel diritto doganale, infatti, le merci che superano il confine devono essere assoggettate al versamento dei diritti all’importazione. Nello specifico, i regimi di importazione definitiva sono rappresentati dall’immissione in libera pratica e dall’immissione in consumo.
La prima si realizza mediante l’assolvimento delle procedure doganali e il pagamento dei dazi doganali. Attraverso tali adempimenti, i prodotti esteri acquisiscono lo status di merce unionale e, pertanto, possono circolare liberamente all’interno del territorio doganale dell’Unione europea. L’immissione in consumo, invece, ha luogo con il versamento delle imposte indirette interne come l’Iva e, eventualmente, le accise.
Immissione in libera pratica e immissione in consumo rappresentano due regimi differenti e possono ricondursi, inoltre, a due fasi diverse dell’importazione. In alcune ipotesi, infatti, possono realizzarsi anche in due momenti differenti (per esempio, nei depositi Iva) e, addirittura, in due diversi Stati membri (c.d. regime 42).
I regimi speciali
Il Codice doganale dell’Unione europea (Reg. UE 952/2013), oltre ai regimi di importazione definitiva, prevede alcuni regimi speciali che consentono alle merci non unionali di entrare e uscire dal territorio doganale UE, senza dover corrispondere i diritti di confine.
I regimi doganali speciali sono costituiti dal regime di transito doganale (art. 226 e ss. Cdu), dal deposito doganale (artt. 240 e ss. Cdu), dall’ammissione temporanea (artt. 250 e ss. Cdu), dal perfezionamento attivo (artt. 256 e ss. Cdu) e dal perfezionamento passivo (artt. 259 e ss. Cdu).
Tali istituti rappresentano, pertanto, un pilastro fondamentale per la pianificazione doganale degli operatori. Evitare, sospendere o differire il versamento dei diritti doganali, infatti, consente agli importatori di programmare efficacemente il proprio business, distinguendo, per esempio, le merci destinate alla vendita nel territorio di importazione (le quali saranno subito soggette ai tributi doganali) dai beni destinati alla vendita in altri Paesi extra UE (i quali saranno soggetti alle imposte di confine nello Stato di destinazione e in un momento successivo).
L’utilizzo di tali regimi, tuttavia, è subordinato al rilascio di apposita autorizzazione da parte delle Autorità doganali competenti (art. 211 Cdu).
Il deposito doganale
Il regime di deposito fa parte dei regimi speciali previsti dal Codice doganale unionale e consente di detenere, all’interno dell’UE, merci non unionali senza l’assolvimento dei dazi e della fiscalità interna.
Il deposito doganale, pertanto, rappresenta il luogo dove, previa autorizzazione delle Autorità doganali, possono essere introdotte merci allo “stato estero”, in sospensione del pagamento dei diritti doganali e dall’applicazione di misure di politica commerciale interna ed economica.
La procedura di rilascio dell’autorizzazione all’esercizio di un deposito doganale deve essere avviata su richiesta dell’interessato e va rivolta all’Autorità doganale del luogo presso la quale è tenuta la contabilità del richiedente e dove è svolta parte delle operazioni di immagazzinamento (art. 22 Cdu). L’autorizzazione deve contenere, inoltre, l’indicazione di quale tipologia di deposito doganale intende utilizzare il titolare del regime.
I requisiti soggettivi che devono sussistere al momento della richiesta di rilascio dell’autorizzazione di esercizio sono: i) il richiedente deve essere stabilito all’interno del territorio doganale dell’Unione europea; ii) il richiedente deve poter offrire le necessarie garanzie di un ordinato svolgimento delle operazioni e iii) il richiedente deve costituire una garanzia a copertura delle eventuali obbligazioni doganali che possono sorgere in capo alla merce soggetta al regime di deposito.
Il termine per il rilascio dell’autorizzazione all’esercizio di un deposito doganale è di sessanta giorni, decorsi i quali quest’ultima non avrà scadenza, salvo i casi in cui vengano meno i presupposti per la concessione dell’autorizzazione stessa ai sensi dell’art. 39 Cdu.
Le procedure di richiesta e relativo rilascio delle autorizzazioni sono, ormai, del tutto telematiche e gestite dal cosiddetto Customs Decisions Management System (CDMS). Il portale dell’operatore (EU Trader Portal, TP) rappresenta, infatti, lo strumento con cui gli operatori possono seguire l’andamento delle procedure di adozione delle decisioni favorevoli dell’Autorità doganale e il mezzo con cui gli Uffici possono gestire le richieste e il ciclo di vita delle proprie decisioni.
I depositi doganali possono essere pubblici o privati. Nel primo caso, si tratta di depositi doganali utilizzati da qualsiasi persona per il magazzinaggio doganale di merci; nella seconda ipotesi, invece, sono considerati privati i depositi doganali destinati all’immagazzinaggio di merci da parte del titolare del deposito.
Ai sensi dell’art. 214, paragrafo 1, Cdu, ciascun titolare del regime di deposito doganale deve adoperarsi per tenere delle scritture commerciali adeguate, nella forma approvata dalle Autorità doganali. Tali scritture fanno riferimento a tutte le informazioni e indicazioni necessarie per determinare la posizione doganale, l’identificazione e i movimenti della merce immagazzinata all’interno di un deposito. Il mantenimento di adeguate scritture, infatti, consente all’Amministrazione doganale di esercitare la propria vigilanza sullo stato delle merci e sull’operato del titolare.
Eventuali anomalie nelle scritture commerciali riferite a un deposito doganale determinano la revoca dell’autorizzazione di esercizio, ai sensi dell’art. 28 Cdu.
Per quanto concerne la permanenza delle merci in un deposito doganale, il Codice doganale dell’Unione europea non prevede alcuna limitazione (art. 238 Cdu). Eventuali limiti di permanenza possono essere stabiliti se la natura delle merci costituisce una minaccia per la salute umana, animale o vegetale oppure per esigenze di natura ambientale.
L’appuramento, infine, rappresenta il momento nel quale le merci immagazzinate escono dal regime di deposito doganale. Tale condizione si verifica quando le merci sono vincolate a un successivo regime doganale, sono uscite dal territorio doganale dell’Unione europea oppure sono state distrutte o abbandonate dal titolare (art. 215 Cdu).
I soggetti del deposito doganale
Il regime del deposito doganale prevede la compresenza di due figure, il depositario e il depositante, entrambi con obblighi e responsabilità differenti.
Il depositario è la persona titolare dell’autorizzazione all’esercizio di un deposito doganale rilasciata dalle Autorità doganali (art. 242 Cdu). Esso è tenuto a osservare una serie di obblighi, tra cui garantire che le merci non siano sottratte alla sorveglianza doganale durante la loro permanenza nel deposito; rispettare gli obblighi derivanti dall’immagazzinamento delle merci che si trovano in regime di sospensione dai diritti di confine e osservare le condizioni indicate nell’autorizzazione.
Qualora il depositario sia titolare di un’autorizzazione che riguarda l’esercizio di un deposito doganale pubblico, quest’ultima potrà prevedere il trasferimento dei suddetti obblighi in capo al depositante (ossia colui che introduce le merci nel deposito).
I diritti e gli obblighi del depositario, inoltre, possono essere trasferiti in capo a un soggetto diverso, previo accordo con le Autorità doganali che hanno rilasciato l’autorizzazione di esercizio.
Il depositante, invece, è il soggetto che presenta la dichiarazione di assoggettamento delle merci al regime di deposito doganale. Tale soggetto è tenuto all’osservanza degli obblighi derivanti dal vincolo delle merci al regime di deposito, nonché a detenere una contabilità di magazzino che riporti i dati relativi al flusso di merci vincolate al regime del deposito doganale.
L’obbligo di tenuta delle scritture contabili non è necessario se le merci sono immagazzinate all’interno di un deposito pubblico gestito dall’Autorità doganale.
Deposito e gestione dei contingenti tariffari
Una prima applicazione pratica del regime di deposito doganale è quella relativa alla gestione dei contingenti tariffari all’importazione.
I contingenti tariffari sono istituiti dalla Commissione europea e permettono agli operatori di importare un determinato quantitativo di merce a dazio ridotto o, addirittura, a dazio zero.
L’utilizzo dei contingenti tariffari, oltre a limitare l’importazione nel territorio doganale UE di alcune tipologie di prodotti, consente agli operatori che riescono ad accedervi di risparmiare notevolmente sui diritti doganali dovuti.
Tramite l’esercizio di un deposito doganale, pertanto, è possibile mantenere le merci allo stato estero in attesa dell’apertura di un contingente tariffario, così da assicurare un’efficace ed efficiente pianificazione doganale in termini di economicità.
Consignment stock e deposito
Il Consignment stock (o conto deposito) rappresenta un’altra applicazione pratica dei vantaggi che può comportare l’esercizio di un deposito doganale. In particolare, il Consignment stock è una tecnica di gestione delle scorte, che si basa sul trasferimento fisico delle merci di proprietà del fornitore presso un deposito del cliente o di un terzo.
Attraverso tale contratto di fornitura, i beni rimangono di proprietà del fornitore e il diritto di proprietà si trasferirà al cliente soltanto nel momento in cui quest’ultimo preleverà i beni dal deposito doganale.
Tale strategia commerciale è finalizzata alla fornitura di un cliente senza rimettere in capo a quest’ultimo il pagamento anticipato dei diritti doganali su tutta la merce. In questo modo, infatti, l’acquirente non è tenuto al versamento anticipato di eventuali dazi e Iva e il fornitore, invece, mantiene la titolarità e il controllo sulla disponibilità dei prodotti, con la certezza di corrispondere le imposte dovute soltanto in relazione ai prodotti effettivamente venduti.
I vantaggi per l’acquirente sono principalmente di natura finanziaria, sia in ordine alle forniture che in relazione alla fiscalità di confine (assolvimento della fiscalità di confine soltanto in relazione alle quantità tempo per tempo prelevate dal deposito). L’acquirente, infatti, corrisponde il prezzo di fornitura, i tributi doganali e l’Iva soltanto al momento di effettiva necessità, annullando i tempi di approvvigionamento e ponendosi in una logica di produzione “just in time”.
La disciplina e la concreta determinazione dell’obbligazione doganale relativa a un prodotto estero sono oggetto della normativa comunitaria (art. 31 Tfue) e, in particolare, di regolamenti dell’Unione europea.
